Modelo de Cuentas Anuales (Abreviado) para el depósito en el Registro Mercantil.

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La Memoria del PGC (modelo normal) y las operaciones vinculadas.

Con la aprobación del llamado reglamento de documentación de las operaciones vinculadas, por el RD 1793/2008, de 3 de noviembre, se completa el nuevo marco legal de estas operaciones que en lo que respecta a sus obligaciones de documentación. 

Esta normativa ha entrado en vigor el 19 del mes pasado (febrero), por tanto, las obligaciones referentes a la documentación-información de estas operaciones no se aplicarán al cierre del ejercicio 2008; no obstante, hemos de recordar que:

• la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal, da una nueva redacción al artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que regula las operaciones entre personas o entidades vinculadas, para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de diciembre de 2006, y
• el contribuyente tiene siempre la carga de soportar el valor de mercado aplicado en sus operaciones vinculadas, 
• además el nuevo Plan General de Contabilidad, incorpora para los ejercicios iniciados desde el 1 enero 2008 la Nota N º 23 en la Memoria de las Cuentas Anuales (Modelo normal que es el que nos ocupamos en esta entrada) donde se exige determinada información relativa a las “Operaciones con partes vinculadas”, muy similar a la prevista en la norma fiscal.

La Nota o apartado nº 23 de la Memoria se configura de la siguiente forma: 

• La información sobre operaciones con partes vinculadas se suministrará separadamente para cada una de las siguientes categorías:

• La empresa facilitará información suficiente para comprender las operaciones con partes vinculadas que haya efectuado y los efectos de las mismas sobre sus estados financieros, incluyendo, entre otros, los siguientes aspectos:

• No será necesario informar en el caso de operaciones que, perteneciendo al tráfico ordinario de la empresa, se efectúen en condiciones normales de mercado, sean de escasa importancia cuantitativa y carezcan de relevancia para expresar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. 
• No obstante, en todo caso deberá informarse sobre el importe de los sueldos, dietas y remuneraciones de cualquier clase devengados en el curso del ejercicio por el personal de alta dirección y los miembros del órgano de administración, cualquiera que sea su causa.  
• Las empresas que se organicen bajo la forma jurídica de sociedad anónima, deberán especificar la participación de los administradores en el capital de otra sociedad con el mismo, análogo o complementario género de actividad al que constituya el objeto social, así como los cargos o las funciones que en ella ejerzan, así como la realización por cuenta propia o ajena, del mismo, análogo o complementario género de actividad del que constituya el objeto social de la empresa. 
• En el caso de pertenecer a un grupo de empresas, se describirá la estructura financiera del grupo.

Es evidente que la regulación referida de las operaciones vinculadas se aplica también en las PYMEs (no obstante las obligaciones de documentación e información comentadas al principio no se exigirán) y, por supuesto, el PGC PYMEs también incluye un requerimiento de información descriptivo de las operaciones vinculadas (Nota nº 12). Esto se comentará en próximas entradas.

Entradas relacionadas:

• Las operaciones vinculadas su regulación actual.
• Las operaciones vinculadas: el valor de mercado.

Imagen: uag.mx

Cierre contable PYMEs (2008): modelos de cuentas anuales para el depósito en el Registro Mercantil.

            modelos normalizados              cuentas anuales      

Las subvenciones en el Nuevo Plan General de Contabilidad.

Las subvenciones otorgadas por terceros, siempre que de acuerdo con los nuevos criterios sean no reintegrables, se califican como ingresos contabilizados, con carácter general:

• directamente en el estado de ingresos y gastos reconocidos, para posteriormente,  
• proceder a su imputación a la cuenta de pérdidas y ganancias atendiendo a su finalidad; en particular, cuando financien gastos, de forma correlacionada a su devengo. 

Hasta el momento en que no se cumplan las condiciones para considerarlas no reintegrables, dichas subvenciones deberán lucir en el pasivo. En consecuencia, al margen de las novedades, se mantiene el criterio de transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias en función de la finalidad para la que fueron concedidas, que reproduce el criterio del Plan de 1990, que ya se incorporó con carácter general en determinadas adaptaciones sectoriales (entidades de asistencia sanitaria, entidades sin fines lucrativos, empresas vitivinícolas). 

Sin embargo, la principal novedad incluida en el nuevo Plan:

• al margen de su imputación directa al patrimonio neto en el momento inicial, 
• es el hecho de que las subvenciones, donaciones y legadosentregados por los socios o propietarios de la empresa no tienen la calificación de ingresos, sino de fondos propios, al ponerlas en pie de equivalencia desde una perspectiva económica con las restantes aportaciones que los socios o propietarios puedan realizar a la empresa, fundamentalmente con la finalidad de fortalecer su patrimonio. 

En el Plan de 1990, únicamente se contemplaba este tratamiento cuando la aportación se realizaba por los socios o propietarios para compensación de pérdidas o con la finalidad de compensar un “déficit”, quedando excluidas las concedidas para asegurar una rentabilidad mínima como las otorgadas para fomentar actividades específicas o con la finalidad de fijar precios políticos para determinados bienes o servicios.

Para ilustrar el registro contable y la presentación de las subvenciones en el Estado de ingresos y gastos reconocidos,modelo normal, utilizamos el caso práctico del Estado de Cambios en el Patrimonio Neto que se muestra a continuación, en el que se contempla una subvención de 12.000€ obtenida en el ejercicio anterior y el traspaso a pérdidas y ganancias en el ejercicio actual de 3.000€ (configuramos de esta forma el ejemplo para utilizar los dos ejercicios, el anterior y el actual).

La presentación en el Estado de ingresos y gastos reconocidos de las dos operaciones (obtención e incorporación a pérdidas y ganancias) se muestra en el documento siguiente:

Imagen: fabgranada

Los gastos financieros en el cierre 2008.

Entre los gastos del ejercicio destacan los gastos financieros o gastos de naturaleza financiera con origen, fundamentalmente, en la financiación ajena utilizada por la empresa, esto es los pasivos financieros.

Una primera aproximación a los pasivos financieros puede ser atendiendo a su tipología, a efectos de valoración, en el PGC 07 que podría configurarse de la siguiente forma:

La valoración según el nuevo plan de contabilidad puede resumirse de la siguiente forma:

Débitos y otras partidas a pagar

• Inicialmente, deben valorarse por su valor razonable que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la transacción ajustado por los gastos de transacción que le sean atribuible.
  
• No obstante, se podrán valorar por su valor nominal, los débitos por operaciones comerciales con vencimiento no superior a un año y que no tengan un tipo de interés contractual (incluidos los débitos con las administraciones públicas, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.
  
• Posteriormente, se valorarán por su coste amortizado. Los intereses devengados se contabilizarán en la cuenta de pérdidas y ganancias, aplicando el tipo de interés efectivo.
  
• No obstante, los débitos por operaciones comerciales, que se valoren inicialmente por su valor nominal, continuarán valorándose por dicho importe.

Registro contable.

Entradas relacionadas:

• Gastos de instrumentos financieros (I).
  
• Gastos de instrumentos financieros (II).

Cierre contable (2008): gastos a distribuir y balance de apertura.

Además de los problemas financieros del entorno económico, el cierre contable del ejercicio 2008 presenta ciertas dificultades o complejidades que dependerán:

• del tamaño de la empresa -aplicación del P.G.C o el de PYMEs-  y
• de la adaptación y adecuación al marco de  la reforma contable de la empresa a lo largo de 2008.

El primero de los aspectos relevantes a considerar se refiere al Balance de apertura, que será el balance correspondiente a la fecha de transición. Es decir, el balance de apertura del ejercicio en que se aplique por primera vez el nuevo P.G.C. (en muchos casos, el balance de 1/1/2008). Sabemos que en la formulación de este balance nos surgen unos ajustes, llamados de 1ª aplicación, entre otras circunstancias para dar de baja elementos registrados en el balance del viejo Plan y que el nuevo no permite su reconocimiento, por ejemplo: gastos de formalización de deudas, gastos por intereses diferidos y gastos de establecimiento. 

Partidas que figuraban en el activo del balance del viejo plan y que representan, desde nuestro punto de vista, uno de los mayores desencuentros conceptuales del P.G.C 90.  

Estas partidas no figuran en el balance del nuevo plan, por ello no figuran en el balance de apertura. Es decir, las empresas realizarán una serie de ajustes para eliminar la citada presentación. De las partidas referidas, entre otras, para eliminar nos vamos a centrar en los gastos de formalización de deudas, unos gastos muy habituales en la gestión de la mayoría de las empresas, grandes y pequeñas, que surgen de aquellos gastos incurridos en la obtención de préstamos, pólizas de crédito, empréstitos, etc. 

En el nuevo marco del Plan de de 2008 se llaman costes de transacción, sin diferencias significativas en el contenido, recogiendo los honorarios y las comisiones pagadas a agentes, asesores e intermediarios así como los impuestos y otros derechos que recaigan sobre la transacción.

Para no extendernos demasiado vamos a representar el ciclo de la gestión contable de estos gastos de forma gráfica en el Plan de 1990 y en el Plan de 2008. 

  PGC 1990

PGC 2008

 

En este contexto parece evidente que el ajuste para eliminar del balance estos gastos  será reduciendo el valor de la deuda que figure en el último balance del viejo plan. Esta deuda de esta forma se reconoce por su coste amortizado, criterio de valoración aplicable a estos pasivos financieros.   

¿Qué ocurre en el Plan para PYMEs?

   

A diferencia del escenario del P.G.C., expresado con anterioridad,  presenta dos posibilidades: 

• aplicar el criterio anterior, 
  
• si la empresa optase por llevar los costes de transacción a pérdidas y ganancias, por su importe íntegro en el ejercicio en que se obtiene la deuda, opción contemplada sólo en el Plan de PYMEs, deberá de aplicar este criterio en el balance de apertura y, en su caso, los gastos de establecimiento del Plan de 1990 deberán eliminarse con cargo a reservas. 

Consideramos que la contabilidad actúa en esta situación de forma coherente con la realidad financiera, mejorando de forma notoria el planteamiento del viejo plan. Por ello, le apuntamos un tanto en su marcador. 

Contabilidad y concurso de acreedores.

Según lo dispuesto en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, procederá la declaración de concurso en caso de insolvencia del deudor común, considerándose que se encuentra en estado de insolvencia el deudor que no puede cumplir regularmente sus obligaciones exigibles.

El artículo 100, apartado 1, de la Ley Concursal determina que: “La propuesta de convenio deberá contener proposiciones de quita o de espera, pudiendo acumular ambas (…)” 

Por su parte, el artículo 136 regula la eficacia novatoria del convenio disponiendo que: “los créditos de los acreedores privilegiados que hubiesen votado a favor del convenio, los de los acreedores ordinarios y los de los subordinados quedarán extinguidos en la parte a que alcance la quita, aplazados en su exigibilidad por el tiempo de espera y, en general, afectados por el contenido del convenio.”

De acuerdo con el Código Civil, la novación es una de las causas de extinción de las obligaciones pudiendo quedar una obligación extinguida por otra que la sustituya, ante variaciones en su objeto o condiciones principales, cuando así se declare terminantemente.

Por lo que se refiere al tratamiento contable de esta situación, el apartado 3.5. “Baja de pasivos financieros” de la norma de registro y valoración 9ª. “Instrumentos financieros” del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, expresa: 

“La empresa dará de baja un pasivo financiero cuando la obligación se haya extinguido.(…)

Si se produjese un intercambio de instrumentos de deuda entre un prestamista y un prestatario, siempre que éstos tengan condiciones sustancialmente diferentes, se registrará la baja del pasivo financiero original y se reconocerá el nuevo pasivo financiero que surja. De la misma forma se registrará una modificación sustancial de las condiciones actuales de un pasivo financiero.

La diferencia entre el valor en libros del pasivo financiero o de la parte del mismo que se haya dado de baja y la contraprestación pagada incluidos los costes de transacción atribuibles y en la que se recogerá asimismo cualquier activo cedido diferente del efectivo o pasivo asumido, se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que tenga lugar.

En el caso de un intercambio de instrumentos de deuda que no tengan condiciones sustancialmente diferentes, el pasivo financiero original no se dará de baja del balance registrando el importe de las comisiones pagadas como un ajuste de su valor contable. El coste amortizado del pasivo financiero se determinará aplicando el tipo de interés efectivo, que será aquel que iguale el valor en libros del pasivo financiero en la fecha de modificación con los flujos de efectivo a pagar según las nuevas condiciones.

A estos efectos, las condiciones de los contratos se considerarán sustancialmente diferentes cuando el valor actual de los flujos de efectivo del nuevo pasivo financiero, incluyendo las comisiones netas cobradas o pagadas, sea diferente, al menos en un diez por ciento del valor actual de los flujos de efectivo remanentes del pasivo financiero original, actualizados ambos al tipo de interés efectivo de éste.”

Por último, se plantea la cuestión de cuándo habrán de realizarse los ajustes contables referidos en los párrafos anteriores.  En este sentido, cabe mencionar que el artículo 133 de la Ley Concursal, al referirse al comienzo y alcance de la eficacia del convenio establece:

“El convenio adquirirá plena eficacia desde la fecha de la sentencia de su aprobación, salvo que, recurrida ésta, quede afectado por las consecuencias del acuerdo de suspensión que, en su caso, adopte el juez conforme a lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 197.”   

Asimismo, el artículo 140.4 de la mencionada norma determina que “la declaración de incumplimiento del convenio supondrá la rescisión de éste y la desaparición de los efectos sobre los créditos a que se refiere el artículo 136”.

De todo lo anterior, se desprende que: 

• la contabilización del efecto de la aprobación del convenio con los acreedores, se reflejará en las cuentas anuales del ejercicio en que se apruebe judicialmente, 
• siempre que de forma racional se prevea su cumplimiento y que la empresa pueda seguir aplicando el principio de empresa en funcionamiento. 

En la memoria de las cuentas anuales deberá incluirse toda información significativa sobre la situación concursal en la que se encuentre una empresa, al objeto de que aquéllas, en su conjunto, reflejen la imagen fiel de su patrimonio, la situación financiera y los resultados. En particular, si al cierre del ejercicio la empresa hubiera solicitado la declaración voluntaria de concurso deberá informarse de esta circunstancia.

En todo caso, una empresa con un convenio aprobado en un procedimiento concursal y en ejecución a la fecha de aprobación de las cuentas anuales: 

• señalará en su memoria la fecha de la sentencia de aprobación del convenio, 
• características, situación de las deudas del convenio aprobado, y 
• variaciones más significativas, indicando las producidas por quitas y por aplazamientos en la exigibilidad de los pasivos, también 
• se informará sobre el cumplimiento del convenio, precisando para las deudas más significativas lo siguiente: deuda inicial con expresión de su plazo de vencimiento original y su tipo de interés efectivo, deuda en el convenio aprobado, indicando el plazo de vencimiento y su tipo de interés efectivo, así como la parte de la deuda satisfecha de acuerdo con las condiciones del convenio, 
• asimismo, si no se hubieran formulado cuentas anuales desde el inicio de la solicitud de declaración de concurso hasta la sentencia de aprobación del convenio, también se informará sobre la fecha de la solicitud, juzgado y fecha del auto y propuesta de convenio, indicando los medios con los que cuenta para hacer frente a las deudas. 

Fuente: BOICAC 76

El Estado de Cambios en el Patrimonio Neto en el PGC PYMEs.

   

Las cuentas anuales de las PYMEs contienen los mismos elementos recogidos en el PGC:

• activos, pasivos, 
• patrimonio neto, 
• ingresos y gastos, 

No obstante, habrá que tener en cuenta al objeto de su incorporación en el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias y el estado de cambios en el patrimonio neto, que el Plan aplicable a las PYMEs establece ciertas particularidades en cuanto a los criterios de reconocimiento y valoración de algunos elementos, en orden a facilitar su comprensión y aplicación por las entidades de menor dimensión económica, fundamentalmente en el ámbito de los instrumentos financieros, por lo que en todo caso se deberán cumplir los criterios desarrollados en este Plan.

El estado de cambios en el patrimonio neto de las PYMEs presenta como novedad más significativa respecto al Plan General de Contabilidad:

• la supresión de uno de los documentos de los que consta éste. En concreto se elimina el estado de ingresos y gastos reconocidos, quedando un único documento que recoge: el resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias, el importe de los gastos e ingresos imputados directamente al patrimonio neto, 
• así como otros cambios en el patrimonio neto, que en el Plan General de Contabilidad se detallan en el estado total de cambios en el patrimonio neto y que derivan de las variaciones originadas en el patrimonio neto por operaciones con los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales, las restantes variaciones que se produzcan en el patrimonio neto y los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios contables y correcciones de errores. 

Descripción del ECPN PYMEs

El estado de cambios en el patrimonio neto informa de todos los cambios habidos en el patrimonio neto derivados de: 

• El resultado del ejercicio de la cuenta de pérdidas y ganancias. 
• El importe de los ingresos o gastos reconocidos en patrimonio neto. En particular, el importe, neto del efecto impositivo, de los ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto de la empresa, relacionados con subvenciones, donaciones o legados no reintegrables otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios. 
• En caso de que la empresa tenga ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios o realice una operación que por aplicación de los criterios contenidos en el Plan General de Contabilidad, conlleve otros ingresos o gastos imputados directamente al patrimonio neto, se incorporará la correspondiente fila y columna con la denominación apropiada y con un contenido similar al establecido en el apartado anterior. 
• Las variaciones originadas en el patrimonio neto por operaciones con los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales. 
• Las restantes variaciones que se produzcan en el patrimonio neto. 
• También se informará de los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios contables y correcciones de errores. Cuando se advierta un error en el ejercicio a que se refieren las cuentas anuales que corresponda a un ejercicio anterior al comparativo, se informará en la memoria e incluirá el correspondiente ajuste. Las mismas reglas se aplicarán respecto a los cambios de criterio contable. 

 Formulación del ECPN PYMEs

El ECPN se formulará teniendo en cuenta que: 

• El resultado correspondiente a un ejercicio se traspasará en el ejercicio siguiente a la columna de resultados de ejercicios anteriores. 
• La aplicación que en un ejercicio se realiza del resultado del ejercicio anterior, se reflejará en: la partida  «Otras operaciones con socios o propietarios » por la distribución de dividendos y «Otras variaciones del patrimonio neto», por las restantes aplicaciones que supongan reclasificaciones de partidas de patrimonio neto.

El dcoumento del ECPN a presentar en las Cuentas Anuales conforme al PGC de PYMEs es el siguiente:

Entradas relacionadas: 

• El patrimonio neto: configuración actual.
  
• ECPN (I)
• ECPN (II)

Imagen: mediawebcenter

 

Cuenta de Pérdidas y Ganancias (2008): Formulación

La cuenta de pérdidas y ganancias recoge el resultado del ejercicio, formado por los ingresos y los gastos del mismo, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto de acuerdo con lo previsto en las normas de registro y valoración.

La cuenta de pérdidas y ganancias se formulará teniendo en cuenta las siguientes consideraciones (más habituales, modelo normal):

• Los ingresos y gastos se clasificarán de acuerdo con su naturaleza.
• El importe correspondiente a las ventas, prestaciones de servicios y otros ingresos de explotación se reflejará en la cuenta de pérdidas y ganancias por su importe neto de devoluciones y descuentos.
• La partida 4.c) “Trabajos realizados por otras empresas” recoge los importes correspondientes a actividades realizadas por otras empresas en el proceso productivo. 
• Las subvenciones, donaciones y legados recibidos que financien activos o gastos que se incorporen al ciclo normal de explotación se reflejarán en la partida 5. b). “Subvenciones de explotación incorporadas al resultado del ejercicio”, mientras que las subvenciones, donaciones  y legados que financien activos del inmovilizado intangible, material o inversiones inmobiliarias, se imputarán a resultados, de acuerdo con la norma de registro y valoración, a través de la partida 9. “Imputación de subvenciones.
• La partida 10. “Excesos de provisiones” recoge las reversiones de provisiones en el ejercicio, con la excepción de las correspondientes al personal que se reflejan en la partida 6. “Gastos de personal” y las derivadas de operaciones comerciales que se reflejan en la partida 7.c).
• En caso de que la empresa presente ingresos o gastos de carácter excepcional y cuantía significativa, como por ejemplo los producidos por inundaciones, incendios, multas o sanciones, se creará una partida con la denominación “Otros resultados”, formando parte del resultado de explotación e informará de ello detalladamente en la memoria. 
• En la partida 18. “Resultado del ejercicio procedente de operaciones interrumpidas neto de impuestos” del modelo normal de cuenta de pérdidas y ganancias, la empresa incluirá un importe único que comprenda: 
  • El resultado después de impuestos de las actividades interrumpidas; y 
  • El resultado después de impuestos reconocido por la valoración a valor razonable menos los costes de venta, o bien por la enajenación o disposición por otros medios de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida.
• Los ingresos y gastos generados por los activos no corrientes y grupos enajenables de elementos, mantenidos para la venta, que no cumplan los requisitos para calificarlos como operaciones interrumpidas, se reconocerán en la partida de la cuenta de pérdidas y ganancias que corresponda según su naturaleza.

Modelo Normal

Modelo P.G.C. PYMEs

 

 

 

 

 

Imagen: taller de anuncios

Cierre 2008: Las amortizaciones del inmovilizado.

Recientemente se han producido modificaciones legislativas en relación con las amortizaciones del inmovilizado, fundamentalmente en el marco de la reforma del Reglamento del Impuesto de Sociedades. Estas modificaciones son de aplicación: unas para ejercicios económicos iniciados a partirde 1-1-2009, y otras para los ejercicios iniciados a partir de 1-1-2008; por ello consideramos de utilidad recoger una guía que pueda ser una referencia en elplanteamiento y cálculo de las amortizaciones. 

Amortización de elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias: normas comunes.   

• Se considerará que la depreciación de los elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias es efectiva cuando sea el resultado de aplicar alguno de los métodos previstos en el apartado 1 del artículo 11 de la Ley del Impuesto (véase el detalle aquí). 
• Será amortizable el precio de adquisición o coste de producción, excluido, en su caso, el valor residual. Cuando se trate de edificaciones, no será amortizable la parte del precio de adquisición correspondiente al valor del suelo excluidos, en su caso, los costes de rehabilitación. Cuando no se conozca el valor del suelo se calculará prorrateando el precio de adquisición entre los valores catastrales del suelo y de la construcción en el año de adquisición. No obstante, el sujeto pasivo podrá utilizar un criterio de distribución del precio de adquisición diferente, cuando se pruebe que dicho criterio se fundamenta en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición. 
• La amortización se practicará elemento por elemento. Cuando se trate de elementos patrimoniales de naturaleza análoga o sometidos a un similar grado de utilización, la amortización podrá practicarse sobre el conjunto de ellos, siempre que en todo momento pueda conocerse la parte de la amortización acumulada correspondiente a cada elemento patrimonial. Las instalaciones técnicas podrán constituir un único elemento susceptible de amortización. Se considerarán instalaciones técnicas las unidades complejas de uso especializado en el proceso productivo que comprenden edificaciones, maquinaria, material, piezas o elementos, incluidos los sistemas informáticos que, aun siendo separables por su naturaleza, están ligados de forma definitiva para su funcionamiento y sometidos al mismo ritmo de amortización, así como los repuestos o recambios válidos exclusivamente para este tipo de instalaciones. 
• Los elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias empezarán a amortizarse desde supuesta en condiciones de funcionamiento y los del inmovilizado intangible desde el momento en que estén en condiciones de producir ingresos. Los elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias deberán amortizarse dentro del período de su vida útil, entendiéndose por tal el período en que, según el método de amortización adoptado, debe quedar totalmente cubierto su valor, excluido el valor residual, excepto que dicho período exceda del período concesional, caso de activos sometidos a reversión, donde el límite anual máximo se calculará atendiendo a este último período. Los costes relacionados con grandes reparaciones se amortizarán durante el período que medie hasta la gran reparación. Tratándose de elementos patrimoniales del inmovilizado intangible su vida útil será el período durante el cual se espera, razonablemente, que produzcan ingresos.
• Para un mismo elemento patrimonial no podrán aplicarse, ni simultánea ni sucesivamente, distintos métodos de amortización. No obstante, en casos excepcionales que se indicarán y se justificarán en la memoria de las cuentas anuales, podrá aplicarse un método de amortización distinto del que se venía aplicando, dentro de los previstos en este capítulo.
• Cuando las renovaciones, ampliaciones o mejoras de los elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias se incorporen a dicho inmovilizado, el importe de las mismas se amortizará durante los períodos impositivos que resten para completar la vida útil de los referidos elementos patrimoniales. A tal efecto, se imputará a cada período impositivo el resultado de aplicar al importe de las renovaciones, ampliaciones o mejoras el coeficiente resultante de dividir la amortización contabilizada del elemento patrimonial practicada en cada período impositivo, en la medida en que se corresponda con la depreciación efectiva, entre el valor contable que dicho elemento patrimonial tenía al inicio del período impositivo en el que se realizaron las operaciones de renovación, ampliación o mejora. 
• Las reglas del apartado anterior también se aplicarán en el supuesto de revalorizaciones contables realizadas en virtud de normas legales o reglamentarias que obliguen a incluir su importe en el resultado contable.
• En los supuestos de fusión, escisión, total y parcial, y aportación, deberá proseguirse para cada elemento patrimonial adquirido el método de amortización a que estaba sujeto, excepto si el sujeto pasivo prefiere aplicar a los mismos su propio método de amortización, para lo cual deberá formular un plan de amortización, en los términos previstos en el artículo 5 del Reglamento (ver detalle aquí).
• Las normas relativas a la amortización de los elementos actualizados de acuerdo con lo previsto en las leyes de regularización o actualización continuarán siendo aplicables hasta la extinción de la vida útil de los mismos. 

 Libertad de amortización con mantenimiento de empleo. 

Las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores. 

La deducción no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. Este régimen también se aplicará a dichas inversiones realizadas mediante contratos de arrendamiento financiero que cumplan las condiciones establecidas en el artículo 115 de esta Ley, por sujetos pasivos que determinen su base imponible por el régimen de estimación directa, a condición de que se ejercite la opción de compra.

Lo establecido en el apartado anterior no será de aplicación a las inversiones cuya puesta a disposición tenga lugar dentro de los períodos impositivos establecidos en dicho apartado, que correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento. No obstante, en estos casos, la libertad de amortización a que se refiere el apartado anterior se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010.3. Tratándose de inversiones correspondientes a elementos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento, aunque éstas últimas se produzcan con posterioridad a los períodos indicados en el apartado primero, la libertad de amortización se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010.

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2008.

1. Tratándose de elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias que se adquieran usados, es decir, que no sean puestos en condiciones de funcionamiento por primera vez, el cálculo de la amortización se efectuará de acuerdo con los siguientes criterios:   

• Sobre el precio de adquisición, hasta el límite resultante de multiplicar por 2 la cantidad derivada de aplicar el coeficiente de amortización lineal máximo.
• Si se conoce el precio de adquisición o coste de producción originario, éste podrá ser tomado como base para la aplicación del coeficiente de amortización lineal máximo.
• Si no se conoce el precio de adquisición o coste de producción originario, el sujeto pasivo podrá determinar aquél pericialmente. Establecido dicho precio de adquisición o coste de producción se procederá de acuerdo con lo previsto en la letra anterior. 
• A los efectos de este apartado no se considerarán como elementos patrimoniales usados los edificios cuya antigüedad sea inferior a diez años.

2. Los sujetos pasivos podrán proponer a la Administración tributaria un plan para la amortización de los elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias.

Legislación:

Modificación del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades

Ley 4/2008

Ajustes por arrendamiento financiero: Transición al nuevo PGC.

Es conocido que en la transición al nuevo PGC en la valoración de los elementos del balance de apertura se recogen dos opciones (ver legislación aquí):

• Una, que llamamos A cuando en el Balance de apertura, inicio 2008, se opta por mantener las reglas de valoración del viejo plan.
• La otra, que llamamos opción B es, la menos utilizada y la más compleja, implica valorar todos los elementos del balance de apertura (inicio 2008) conforme al nuevo plan.
  

Estas opciones  de valoración de los elementos patrimoniales del balance de apertura (puede verse las implicaciones de los ajustes resumen aquí) las  expresamos en el siguiente esquema:

Los ajustes correspondientes al arrendamiento financiero pueden mostrarse en los siguientes esquemas, atendiendo a la opción elegida (A o B):

Entradas relacionadas:

Repercusicón fiscal de los ajustes de 1ª aplicación del PGC.

Cierre contable (2008): El primero con el nuevo PGC.

PGC PYMEs: El Estado de Cambios en el Patrimonio Neto.

Las cuentas anuales de las PYMEs contienen los mismos elementos recogidos en el PGC:

• activos, pasivos, 
• patrimonio neto, 
• ingresos y gastos, 

No obstante, habrá que tener en cuenta al objeto de su incorporación en el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias y el estado de cambios en el patrimonio neto, que el Plan aplicable a las PYMEs establece ciertas particularidades en cuanto a los criterios dereconocimiento y valoración de algunos elementos, en orden a facilitar su comprensión y aplicación por las entidades de menor dimensión económica, fundamentalmente en el ámbito de los instrumentos financieros, por lo que en todo caso se deberán cumplir los criterios desarrollados en este Plan.

El estado de cambios en el patrimonio neto de las PYMEs presenta como novedad más significativa respecto al Plan General de Contabilidad:

• la supresión de uno de los documentos de los que consta éste. En concreto se elimina el estado de ingresos y gastos reconocidos, quedando un único documento que recoge: el resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias, el importe de los gastos e ingresos imputados directamente al patrimonio neto, 
• así como otros cambios en el patrimonio neto, que en el Plan General de Contabilidad se detallan en el estado total de cambios en el patrimonio neto y que derivan de las variaciones originadas en el patrimonio neto por operaciones con los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales, las restantes variaciones que se produzcan en el patrimonio neto y los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios contables y correcciones de errores. 
  

Descripción del ECPN PYMEs

El estado de cambios en el patrimonio neto informa de todos los cambios habidos en el patrimonio neto derivados de: 

• El resultado del ejercicio de la cuenta de pérdidas y ganancias. 
• El importe de los ingresos o gastos reconocidos en patrimonio neto. En particular, el importe, neto del efecto impositivo, de los ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto de la empresa, relacionados con subvenciones, donaciones o legados no reintegrables otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios. 
• En caso de que la empresa tenga ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios o realice una operación que por aplicación de los criterios contenidos en el Plan General de Contabilidad, conlleve otros ingresos o gastos imputados directamente al patrimonio neto, se incorporará la correspondiente fila y columna con la denominación apropiada y con un contenido similar al establecido en el apartado anterior. 
• Las variaciones originadas en el patrimonio neto por operaciones con los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales. 
• Las restantes variaciones que se produzcan en el patrimonio neto. 
• También se informará de los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios contables y correcciones de errores. Cuando se advierta un error en el ejercicio a que se refieren las cuentas anuales que corresponda a un ejercicio anterior al comparativo, se informará en la memoria e incluirá el correspondiente ajuste. Las mismas reglas se aplicarán respecto a los cambios de criterio contable. 

 Formulación del ECPN PYMEs

El ECPN se formulará teniendo en cuenta que: 

• El resultado correspondiente a un ejercicio se traspasará en el ejercicio siguiente a la columna de resultados de ejercicios anteriores. 
• La aplicación que en un ejercicio se realiza del resultado del ejercicio anterior, se reflejará en: la partida  «Otras operaciones con socios o propietarios » por la distribución de dividendos y «Otras variaciones del patrimonio neto», por las restantes aplicaciones que supongan reclasificaciones de partidas de patrimonio neto.

El dcoumento del ECPN a presentar en las Cuentas Anuales conforme al PGC de PYMEs es el siguiente:

Imagen: academiadoce